Rückstellungen und Pensionszusagen: Worauf Unternehmer achten sollten!

Sind Verbindlichkeiten hinsichtlich ihrer Höhe und ihres Eintritts noch ungewiss, aber wahrscheinlich, spricht man im Rechnungswesen von Rückstellungen. Deren Höhe muss der Unternehmer nach bestem Wissen und Gewissen schätzen und verpflichtend buchen.

Da Rückstellungen im Jahr der Buchung den Aufwand erhöhen, mindern sie den Gewinn. Ein Grund, warum mit Rückstellungen immer wieder gern „Bilanzkosmetik“ betrieben wird. Betriebsprüfer legen daher bei Betriebsprüfungen ein besonderes Augenmerk auf gebildete Rückstellungen, da hier schnelle „Erfolge“ für den Prüfer zu erzielen sind.

Eine besondere Form der Rückstellungen sind Pensionszusagen. Dabei handelt es sich um ein Art der betrieblichen Altersvorsorge, bei der Unternehmen Geld für die Belegschaft oder leitende Angestellte für die Zeit nach dem Arbeitsnehmen zurücklegen.

Was bei Rückstellungen und Pensionszusagen zu beachten ist, wie diese berechnet und in Handels- und Steuerbilanz ausgewiesen werden müssen und was es mit einer Rückdeckungsversicherung auf sich hat, erfahren Sie in diesem Beitrag.

Wie eingangs schon angerissen, sind Rückstellungen nach § 249 Absatz 1 Handelsgesetzbuch (HGB) für ungewisse Verbindlichkeiten und drohende Verluste aus schwebenden Geschäften zu bilden.

Darüber hinaus sind Rückstellungen zu bilden:

• für im Geschäftsjahr unterlassene Instandhaltungsaufwendungen, die im folgenden Geschäftsjahr innerhalb von drei Monaten nachgeholt werden oder
• für Abraumbeseitigung, die im folgenden Geschäftsjahr nachgeholt wird oder
• für Gewährleistungen, die ohne rechtliche Verpflichtung erbracht werden.

Wesentlich für die Bildung einer Rückstellung ist ferner, dass:

• die Aufwandsverursachung im laufenden Geschäftsjahr liegt,
• die damit ungewisse Verbindlichkeit vor dem Bilanzstichtag entstanden ist und
• der Zeitpunkt, die genaue Höhe und die tatsächliche Inanspruchnahme noch nicht genau feststehen, aber wahrscheinlich sind.

Es handelt sich also um zukünftige Zahlungsverpflichtungen und damit um drohende Verbindlichkeiten, die mit hoher Wahrscheinlichkeit auf das Unternehmen zukommen. Sie werden daher gebildet, um den daraus resultierenden Aufwand bereits buchhalterisch abzubilden.

Die Rückstellung dient der periodengerechten Abgrenzung von erfolgswirksamen Geschäftsvorfällen, da der Aufwand sofort erfasst wird.  Sie mindern also den Gewinn des Unternehmens.

Die vielleicht bekannteste Form der Rückstellung ist die Pensionszusage, auf die im weiteren Verlauf des Artikels noch näher eingegangen wird. Weitere Beispiele für Rückstellungen sind:

• Steuerrückstellungen: Rückstellungen für Steuerbeträge, die zum Bilanzstichtag noch nicht genau feststehen, z.B. für Gewerbesteuer oder Körperschaftssteuer.
• Prozesskostenrückstellungen: Führt ein Unternehmen einen Gerichtsprozess oder zeichnet sich ein möglicher Prozess ab, dessen Ausgang ungewiss ist, können Rückstellungen für Rechtsberatungs- oder Prozesskosten gebildet werden.
• Drohverlustrückstellungen: Drohen Verluste aus noch schwebenden rechtswirksamen Geschäften, sind Rückstellungen für die noch nicht realisierten Verluste zu bilden. Zum Beispiel, wenn ein Unternehmen eine Anlage kauft, diese aber aufgrund technischer Neuerungen noch vor der Auslieferung deutlich an Wert verliert.
• Urlaubsrückstellungen: Wenn Mitarbeiter ihren Urlaub im laufenden Jahr nicht vollständig nehmen können oder Überstunden anhäufen, müssen dafür Rückstellungen gebildet werden.

Da das Rentensystem durch die Verschiebung der Alterspyramide immer unsicherer wird, kommt der privaten und betrieblichen Altersvorsorge eine immer größere Bedeutung zu. Denn keiner der unter 50-Jährigen weiß heute genau, wie lange er noch arbeiten muss (Rente mit 70?) und wie viel Prozent seines letzten Nettogehalts er im Alter als gesetzliche Rente erhalten wird.

Während bei der privaten Altersvorsorge jeder selbst dafür verantwortlich ist, Vermögen für das Alter aufzubauen, kann bei der betrieblichen Altersvorsorge das Unternehmen mit einer Pensionszusage die Altersbezüge seiner Mitarbeiter oder der Geschäftsführung aufbessern.

Was ist eine Pensionszusage?

Mit einer Pensionszusage geht ein Unternehmen die arbeitsrechtliche Verpflichtung ein, seinen Arbeitnehmern oder deren Hinterbliebenen nach Beendigung des Arbeitsverhältnisses aus eigenen Mitteln eine Versorgungsleistung zu zahlen. Dabei kann es sich um eine einmalige Leistung oder um eine laufende Leistung in Form einer Rente (Betriebsrente) handeln.

Wer kann Pensionszusagen erhalten?

Die Pensionszusagen als Form der betrieblichen Altersversorgung können für alle angestellten Arbeitnehmerinnen und Arbeitnehmer sowie für geschäftsführende Gesellschafter eines Unternehmens abgeschlossen werden, sofern diese laufende Bezüge erhalten.

Aber Achtung: Hat der Geschäftsführer einer GmbH ein bestimmtes Alter überschritten, dann kann die Pensionszusage auch als verdeckte Gewinnausschüttung eingestuft werden. Wenn Sie sich hier unsicher sind, dann sprechen Sie uns an.

Bilanzierung von Pensionszusagen

Im Vergleich zu Zahlungen an Pensionskassen verbessert die Form der Pensionszusage zunächst die Liquiditätssituation eines Unternehmens, da keine Zahlungen an dritte Versorgungsträger wie z.B. Pensionskassen oder Direktversicherer geleistet werden müssen. Das zugesagte Geld verbleibt im Unternehmen und erhöht damit dessen Handlungsspielraum.

Durch die Pensionszusage erhöhen sich jedoch die Verbindlichkeiten des Unternehmens gegenüber seinen anspruchsberechtigten Mitarbeitern, weshalb der Gesetzgeber die Bildung von Rückstellungen für unverfallbare Anwartschaften verlangt: die Pensionsrückstellungen.

Da Pensionsrückstellungen eine Zahlungsverpflichtung des Unternehmens in der Zukunft darstellen, deren Höhe und Fälligkeit zum Bilanzstichtag noch nicht konkret feststehen, sind sie in der Handelsbilanz als ungewisse Verbindlichkeiten zu passivieren.

Wie bereits oben erläutert, erfolgt die Bildung von Pensionsrückstellungen und der Ansatz in der Bilanz nur dann, wenn es sich um eine rechtlich verbindliche Direktzusage an einen Arbeitnehmer handelt, die bei Eintritt des Versorgungsfalles in der Zukunft zu erfüllen ist.

Da Pensionsrückstellungen den Gewinn eines Unternehmens – und damit auch die Steuerlast – mindern, schauen die Prüfer des Finanzamtes bei einer Betriebsprüfung hier besonders genau hin. Denn gibt es hier etwas zu beanstanden, muss der Gewinn nach oben korrigiert werden und es drohen Steuernachzahlungen. Der Betriebsprüfer wird daher immer prüfen, ob das Unternehmen die in der Steuerbilanz gebildete Pensionsrückstellung überhaupt hätte bilden dürfen.

Prüfen Sie daher ganz genau, ob die Pensionsrückstellung tatsächlich nur gebildet wurde, wenn die Verpflichtung im laufenden Geschäftsjahr entstanden ist und deren Höhe vor dem Bilanzstichtag ungewiss ist! Sollten Sie hierbei Unterstützung benötigen, dann helfen wir Ihnen gerne dabei!

Hat der Betriebsprüfer recht und Sie müssen die in der Handelsbilanz gebildete Rückstellungen in der Steuerbilanz wieder auflösen, müssen Sie dies über den „steuerlichen Ausgleichsposten“ tun.

Die Höhe der Pensionsrückstellungen, die Sie in Handels- und Steuerbilanz ansetzen, müssen Sie nicht selbst berechnen. Überlassen Sie das Experten, die einmal jährlich ein versicherungsmathematisches Gutachten über die aktuellen Pensionsverpflichtungen erstellen. Darin werden unter anderem:

• die Pensionsrückstellungen für die Handelsbilanz,
• die Pensionsrückstellungen für die Steuerbilanz,
• das saldierungsfähige Vermögen,
• die Beitragsbemessungsgrundlage für den Pensionssicherungsverein und eine
• Einzelergebnisübersicht für die bewerteten Personen

berechnet und zur Verfügung gestellt. Im Falle einer Betriebsprüfung wird dieses Gutachten in der Regel auch vom Prüfer angefordert.

Unternehmen können die Risiken aus den Pensionszusagen auch mit einer Rückdeckungsversicherung absichern. Dabei handelt es sich um eine Lebensversicherung, bei der nur der Arbeitgeber bezugsberechtigt ist, also eine Art Kapitalanlage.

Die Rückdeckungsversicherung ist ebenfalls zu bilanzieren. Die korrekten Versicherungswerte für den Bilanzansatz liefert der Versicherer jährlich. In der Handelsbilanz werden dazu die aktuellen Pensionsrückstellungen mit den entsprechenden Werten aus der Rückdeckungsversicherung saldiert und der Saldo entsprechend auf der Aktiv- oder Passivseite ausgewiesen.

Achtung: In der Steuerbilanz ist dies nicht möglich, da hier ein Saldierungsverbot besteht. Hier muss die Pensionsrückstellung auf der Passivseite und die Rückdeckungsversicherung auf der Aktivseite der Bilanz ausgewiesen werden!

Häufige Fehler, nach denen Betriebsprüfer deshalb auch sehr gerne suchen, passieren bei der Abzinsung von Rückstellungen, indem sie falsch angesetzt, berechnet oder sogar ganz vergessen werden. Denn ohne Abzinsung wird die Rückstellung zu hoch angesetzt und damit ein zu geringer Gewinn ausgewiesen. Ergo: Sie haben im betrachteten Geschäftsjahr zu wenig Steuern gezahlt.

Deshalb müssen Rückstellungen, die am Bilanzstichtag eine Laufzeit von mehr als 12 Monaten haben, sowohl in der Handels- als auch in der Steuerbilanz abgezinst werden. Beträgt die Restlaufzeit am Bilanzstichtag weniger als 12 Monate, ist eine Abzinsung nicht erforderlich.

• Unabhängig von der Restlaufzeit sind Steuerrückstellungen und Rückstellungen für pauschalisierte Garantie- und Gewährleistungen nicht abzuzinsen.

Wenn Sie am Bilanzstichtag noch nicht genau wissen, bis wann die Rückstellung besteht, dann müssen Sie diesen Zeitraum „sachgerecht schätzen“. Bei einer Geldleistung können Sie sich beispielsweise am voraussichtlichen Erfüllungszeitpunkt orientieren. Handelt es sich dagegen um eine Sachleistung, ist der Erfüllungszeitpunkt der Verpflichtung ein guter Anhaltspunkt.

Der Zinssatz, mit dem Sie die Rückstellung in der Steuerbilanz abzinsen müssen, ist in § 12 Absatz 3 des Bewertungsgesetzes (BewG) geregelt. Dort heißt es, dass bei einer Laufzeit von mehr als einem Jahr:

„von einem Zinssatz von 5,5 Prozent auszugehen ist.“

Beträgt eine Forderung also beispielsweise 200.000 Euro bei einer Laufzeit von 3 Jahren, so beträgt der Bilanzansatz zum Bilanzstichtag 170.400 Euro.

Auch in der Handelsbilanz müssen Rückstellungen abgezinst werden. Der Abzinsungsfaktor ist hier in § 253 Absatz 1 und 2 des HGB geregelt.

Bei seiner Ermittlung spielt der durchschnittliche Marktzins eine wichtige Rolle. Für die Bekanntgabe des anzuwendenden Abzinsungssatzes verweist der Gesetzestext explizit auf die monatlichen Bekanntgaben der Deutschen Bundesbank, die auf deren Internetseite abgerufen werden können.

Die Berechnungsformel zur Ermittlung des Abzinsungsfaktors lautet wie folgt:

Abzinsungsfaktor = 1 / (1 + Abzinsungsfaktor)^Restlaufzeit

Wenn Sie bei der Ermittlung des richtigen Zinssatzes, bei der Berechnung oder dem richtigen Bilanzansatz Hilfe benötigen, dann vereinbaren Sie einfach einen Termin mit uns.

Wir helfen Ihnen gerne weiter!

Foto von Andrea Piacquadio